某公司的产品成本核算研究毕业论文

********毕业设计（论文）

诚信申明

本人申明：

我所呈交的本科毕业设计（论文）是本人在导师指导下对四年专业知识而进行的研究工作及全面的总结。尽我所知，除了文中特别加以标注和致谢中所罗列的内容以外，论文中创新处不包含其他人已经发表或撰写过的研究成果，也不包含为获得北京化工大学北方学院或其它教育机构的学位或证书而已经使用过的材料。与我一同完成毕业设计（论文）的同学对本课题所做的任何贡献均已在文中做了明确的说明并表示了谢意。

若有不实之处，本人承担一切相关责任。

本人签名： 年 月 日

I

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**公司的产品成本核算研究

姓名

专业 班级 姓名 学好

指导老师 **

摘 要

众说周知“利润=收入-费用”可以说在收入一定的情况下，费用越少，利润也就越高。而产品成本核算是对生产经营过程中实际发生的成本费用进行计算，并进行相关的账务处理。企业通过产品成本核算，一方面，可以审核各项生产费用和经营管理费用的支出，分析和考核产品成本计划的执行情况，促使企业降低成本和费用；另一方面，还可以为计算利润、进行成本和利润预测提供数据，有助于提高企业的生产技术和经营管理水平。成本核算要不断适应企业发展要求，做到尽可能及时准确反映企业的会计核算水平和生产经营成果，在前进中不断探索、创新和完善。因此，应通过加大成本管理工作的力度，制订科学合理的目标成本和利用目标成本进行会计核算，不仅有利于会计部门进行正确的核算，还有利于生产部门对指标的执行、有利于管理部门考核，更有利于决策部门决策和企业的健康发展。

在写作之前，本人通过在鹤岗东华水泥三个月的实习期中，对企业的产品成本核算情况进行了一系列的认识与了解，根据实际情况提出一些建议，体现了从感性认识上升到理性认识，再从理性认识应用于实践之中。

本文主要介绍了产品成本核算的理论、美国ABC成本核算理论、德国GPK成本核算理论、多种方法结合的产品成本核算理论，以东华水泥为实践对象，提出优化东华水泥产品成本的流程，建立科学的产品成本核算系统等一系列建议。

关键词：中小企业 产品成本核算 ABC GPK 费用 利润

II

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The Product Cost Accounting Research of Hegang

Donghua Cement Co.,Ltd

Abstract

The well-known people \= revenue-expenses\certain cost is less, the higher the profit. And product cost accounting is in the process of the production and business operation of actual cost cost calculation, and relevant accounting treatment.Enterprise through the product cost accounting, on the one hand, can audit the expense of various production and management of the expenditure of money, analysis and assessment product cost plan implementation, and to promote the enterprise to reduce costs and expenses; On the other hand, can also be for calculating profit, cost and profit forecast to provide data, to enhance the enterprise production technology and management. Cost accounting to constantly adapt to enterprise development requirements, do it in a timely and accurate as far as possible reflect the enterprise accounting level and production operation result, in advancing exploration, innovation and perfect. Therefore, we should increase the cost management through strength, make scientific and reasonable cost and the goal of using the goal cost accounting, is not only beneficial to the accounting department for the correct accounting, and thus the production department to the implementation of the index, and benefit to the management department assessment, is more advantageous to the decision department decision and the healthy development of the enterprise.

In prior to writing, I through the in hegang donghua cement three months of training period, the product of the enterprise cost accounting of the series of understanding and the understanding, according to actual situation proposed some Suggestions, which represents the perceptual knowledge rise to rational knowledge, and again from rational knowledge is used in practice in.This article mainly introduced the product cost accounting theory, the ABC cost accounting theory,

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Germany GPK cost accounting theory, a variety of methods of the combination of the product cost accounting theory, to donghua cement practice object, the author puts forward the optimal donghua cement product cost flow, establish a scientific composite products cost accounting system and a series of Suggestions.

Key words: the product cost accounting small and medium-sized enterprise

ABC GPK

cost advantages

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目 录

前 言 错误！未定义书签。 第1章 绪论

错误！未定义书签。

第1.1节 研究的背景及意义 ................................ 错误！未定义书签。 第1.2节 研究目的与研究方法 ............................ 错误！未定义书签。 第1.3节 文献回顾与综述

第二章 产品成本核算方法的理论 .......................................................... 8 第2.1节 本产品成本核算方法的概述 .................................................. 9 第2.2节 作业成本核算方法Activity-Based Costing ................... 9 第2.3节

弹性边际成本核算方法GPK .............................................. 11

第2.4节 复合式成本核算方法 ............................................................ 12

第三章 **公司的产品成本核算的现状及存在的问题 ...................... 13 第3.1节 **公司的概况 ........................................................................ 13 第3.2节 **公司的产品成本核算的现状 ............................................ 13 第3.3节 **公司的产品成本核算存在的问题 .................................... 15 第四章 完善**公司的产品成本核算的措施 ........................................ 17 第4.1节 优化本公司产品成本的流程 ................................................ 17

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第4.2节 建立科学的产品成本核算系统 ............................................ 18 结 论 ....................................................................................................... 21 附 录 ....................................................................................................... 22 参考文献 ................................................................................................... 23 致 谢 ....................................................................................................... 24

前 言

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2001年我国加入世界贸易组织——WTO。在第一个十年里，我国经济的空前发展有目共睹，但由于我国还处于发展中国家的阶段中，因此，中小企业在我国的发展路途中依然处于中流砥柱的地位。但中小企业利润的减少对长期发展产生渺茫性，那目前我国中小企业间的最重要的竞争力是什么呢？有人才的竞争、有技术的竞争、有价格的竞争?其实，还有成本的竞争。

那成本的竞争指的是什么——成本核算，它可以为计算利润、进行成本和利润预测提供数据，从而使企业节约消耗，降低成本，以提高企业的生产技术和经营管理水平，发展企业的核心竞争能力。然而产品成本核算是企业财务部可以独立完成的，而是要求包括采购部门、生产部门、技术部门与销售部门等等的多部门在提供客观数据的基础上相互配合完成。

本文以**公司为例，**公司是以大批量采购为主，零售为辅的水泥生产加工公司，在未有人对此企业的成本核算方法做过研究的前提下。本文运用公司的实际数据对其成本核算方法现状进行研究，分析我国先进的成本核算理论以及西方国家成熟的美国ABC作业成本法、德国GPK弹性标准成本法，对东华水泥有限责任公司产品成本核算方法提供一些可行性建议。

第一章 绪论

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第1.1节 研究背景及意义

一个企业运营的目的就是营利，因此企业在生产经营过程中一个非常重要的问题就是费用的归集和汇总——成本核算。换而言之，成本核算就是企业了解某一时间段内经营过程中从费用统计到其次的汇总到再次提供正确的成本数据一个很好的途径和方式。成本核算的最终结果对于一个企业的管理以及财务部门都有着相当重要的含义。1成本是反映企业生产经营状况的最主要的综合性指标，只有把控制成本摆放在最突出的位置上，企业才能适应市场要求，取得经济效益。

从目前我国的市场构成来看，中小企业还是我国经济发展道路上的重要支撑点。2我国中小企业的财务工作人员较少，每一个企业都要认真对待企业的成本核算过程中的每个细节，认真做好企业的成本核算工作——从而计算出在这一段时间内企业的生产经营费用发生总额，并且还要将各种不同的产品的实际成本和单位成本计算出来，然后其进一步进行科学合理的管理活动。目前，我国成本核算研究的文章比重加大，证明成本核算已经成为企业发展道路上不可或缺的因素之一，因此为中小企业找到一种适合的简单化的一套成本核算方法成为当务之急。

在经济高速发展的西方国家，成本核算的发展道路也在不断地完善中。作业成本法(ABC 成本法) 于20 世纪80 年代在美国兴起后, 现已广泛被西方国家企业, 尤其是大中型企业所采用。ABC成本法的产生和发展有着深刻的必然性和必要性, 它的精髓是对生产成本中的间接费用依据成本动因进行分配, 并可以通过对作业价值链的分析消除和压缩不必要的非增值作业, 最终降低产品成本。德国的成本会计方法在英语中称为GPK，近似地翻译为“弹性边际成本法”或“弹性标准成本法”。美国管理会计协会主席怀特在2004 年9 月《战略财务》一书中，发表了《为什么要注意德国的成本管理》一文，提到该协会正在推介一种简称为GPK 的德国成本会计方法。GPK 在德国已经推行了40 多年，怀特认为一个方法能够在一个发达的工业国家得到如此持久、广泛、成功的应用，必定值得了解。

1

Blocher, Edward J《Teaching Cost Management: A Strategic Emphasis》[J] Issues in Accounting

Education 2009（2）

2

董云杰《中小企业成本核算存在的问题与对策》[J] 财经论坛2011（1）

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第1.2节 研究领域的国内外现状

1.2.1国内研究现状

（1）成本核算历史演进研究

杨旭群、王淑臣（2011）《成本核算方法历史演进研究》是描述成本核算方法的变化过程、各种成本核算方法的特点以及缺陷。提出在成本核算方法的演变过程中，多种成本核算方法具有共存性，成本核算方法用孰好孰坏来进行评价，产品生命周期包括研发、导入、增长、饱和、衰退五个阶段，每个阶段都有其最适合的成本核算方法。

（2）多种成本核算方法的结合

刘运国、郑文红（2010）《基于 ABC与 EVA融合的成本核算与控制研究》文章根据ABC作业成本法的缺陷，引入EVA经济增加值即企业经营所得到的息前税后营业利润扣减企业所占用资金的资金成本后的余额，对作业成本法进行改进，可以将资本成本纳入成本管理过程，有效弥补作业成本法的缺陷。

张金平（2011）《需求多维化下的成本核算方法探讨》认为单一的成本核算方法已难以满足企业信息使用者的需要，本文把各种成本核算方法相互融合——实际成本下品种法、订单法、分步法的融合；实际成本法和标准成本法的融合；变动成本法与制造成本法的融合；标准成本和责任成本的融合；标准成本与作业成本的融合；制造成本法、变动成本法、责任成本法、作业成本法和标准成本法的融合，以满足企业信息使用者的多维需要。

吴文莉、蔡令柱(2010)《浅谈产品成本核算》阐述了成本核算的新特点“以销定产，以产定供”是市场经济发展的必然结果。企业可以根据具体情况，采用适用于本企业特点的成本计算方法。由于一个企业的各个车间、各种产品的生产类型和管理要求不一定相同，同一产品各个生产步骤和各成本项目的管理要求也不完全一致，因此，一个企业可能同时应用多种成本计算方法。

（3）中小型企业研究

我国中小企业受到经营范围较小，财务控制制度不完善。对此，沈宏益、赵莹（2010）《加强中小企业材料成本核算与控制的建议》中提出结合我国中小企业实际运营情况，从调整科目设置和核算内容，加强材料采购管理，健全各种原始记录，完善材料的计量、验收、领退和盘点制度，实施有效的材料消耗定额管

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理，建立科学的内部控制制度六个方面来降低成本控制和核算工作，为中小企业的未来发展创造条件。

林森（2011）《浅议小型企业管理中全成本核算》通过市场现状，分析了小型企业的弊端，认为建立科学规范的全成本核算，已成为小型企业管理的当务之急。小型企业应充分利用全成本核算，以提升企业的核心竞争力。通过制定完善的厂、车间两极分配方案，把成本节约与效益挂钩，实现控制支出、节能降耗的目的。

董云杰（2011）《中小企业成本核算存在的问题与对策》文章中提出了现阶段我国中小企业的重要性，本文主要针对目前企业中存在的成本核算与管理问题提出相关对策，以求更好发挥成本核算在企业中的地位与作用。中小企业应该充分利用自身的优势，进行改革，选择合适的成本核算方法，健全成本会计制度，谋求更快的发展。

马亮（2011）《企业成本核算问题思考》分析了成本核算在企业生产经营过程中的重要性，通过对中小型企业在成本核算方法应该注意的问题提出一系列的解决办法，结论是认为成本控制既是企业成本管理的重要手段，同时它相当于是推动改善企业经营管理起着引擎的作用。

（4）对原成本核算方法的改进措施

孙立道（2011）《企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策》认为成本核算与管理是企业管理的重中之重，通过分析企业成本管理存在的不足来改进企业成本核算—选择适当的费用分配标准、规范确定成本核算对象和核算范围、强化成本意识，实行全员成本管理、保证成本信息质量，建立科学有效的成本管理机制，以期为新时期会计工作的发展做出贡献。

苑海风（2011）《对现代企业成本核算的几点思考》分析了现代企业的成本核算特点和将成本的核算内容进行拓宽、可以采用作业成本法降低人工成本、对于成本核算的分批法给予足够的重视三个方面来分析的成本核算改进，采取各种措施不断改进和优化企业成本核算和管理，确保提高企业经济效益和实现企业快速向前发展的目标。

（5）其他方面

郝治中（2010）《成本核算的决策力量》中指出企业要想在竞争中取胜，必须做好成本核算，着力提高利润水平。作者调查了数家企业的成本核算情况，对其中能给企业经营决策提供依据的行之有效的核算方法进行了分析、整理。

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孟德龙（2010）《两种成本核算方法的应用与比较》成本核算是企业获得成本信息最重要的手段,文章对比了制造成本法、作业成本法两种方法在成本核算上的特点、优势、存在的问题。制造成本法成本核算的弊端在于制造，期间，人工费用的核算，作业成本法成本核算的弊端在于操作差、核算中作业划分的难题。

仲春梅（2010）《对生产企业采购物流成本核算的思考》物流成本包括货物在包装、运输、储存、装卸搬运、流通加工、物流信息、物流管理等过程中所耗费的人力、物力和财力的总和以及与存货有关的资金占用成本、物品损耗成本、保险和税收成本。文章通过作业成本法对物流成本进行成本核算，分析各采购作业环节的物流成本占采购物流总成本的比例，使物流成本的降低更有针对性。

韩梅（2011）《如何加强成本核算的管理》中分析了企业在实际工作中的目标成本、直接材料成本、直接人工工资、制造费用的核算体系，以强化成本责任、建立严格的费用审核制度和加强各项成本费用的日常控制为企业决策层提供可靠地成本依据。

王淑凤（2011）《浅谈企业成本核算中成本费用分配》中指出企业要在市场竞争中立足，提高经济利益，应当做好资金以及成本费用的预算——严格落实货币调度计划，做好成本费用的预算和实施客户信用管理和财务预警制度来降低成本费用。

孙博、李丽、张喆（2011）《成本核算在企业会计核算中的应用》提出本文就从企业成本核算的概念和原则要点入手，进一步探讨成本核算在企业会计核算中的基本方法。要想做好一个企业的成本核算，一方面要遵循它的基本核算原则和要点，另一方面要根据企业实际情况制定一个合适的核算模式。此外，一些新的计算软件的应用对于企业的成本核算也是非常重要的。

(6)成本核算方法的论述

祝刚（2001）《作业成本法及其在我国应用前景探讨》提出通过对作业价值链的分析消除和压缩不必要的非增值作业, 最终降低产品成本, 在这方面的优点是传统成本法无可比拟的。为了提高我国企业的经营管理水平、经济效益和市场竞争力, 应该对ABC成本法的应用进行探讨和推广。

傅奇蕾、刘杰（2011）《ERP 系统环境下的ABC 成本法应用》分析在ERP 高效的信息系统环境下运用ABC 成本法，对完善成本核算方法、预算管理、产品定价、库存管理以及实现作业成本管理等具有重要现实意义， 这将会使企业的管理和决策更加合理，形成整体的最优化。

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狄为（2009） 《基于GPK 的成本特性会计报告研究》中论述了基于弹性边际成本法（GPK）的成本特性会计报告可以提供边际成本融合全部成本、短期决策融合长期决策、成本中心融合作业的信息，使成本会计系统更加具有相关性。但这一方法要想贯彻得好，只有对成本特性会计报告的多层次边际贡献进行分析，才能全面发挥管理会计的作用。

1.2.2国外研究现状

Friedl, Gunther; Hammer, Carola; Pedell, Burkhard;（2009）《How Do German Companies Run Their Cost Accounting Systems?》中指出美德成本核算方法的差异性，美国使用的作业成本核算方法为长期决策提供信息，德国高水平的管理满意度来自他们的成本会计处理方法——企业资源规划(ERP)系统的基础德国管理会计成本核算方法GPK标准弹性边际成本法，为短期的决策提供信息而达到成本控制。

Blocher, Edward J（2009）《Teaching Cost Management: A Strategic Emphasis》本文提出了一种改变成本核算方法——企业战略管理。实施有效的竞争战略是由使用合适的管理会计工具所决定的。成本核算是用来帮助一个组织更具有竞争力,进而取得成功。

Harold Roth（2011）《Competing Globally with Cost Accounting》本文首先确定成本会计的概念和三大目标，本文试图去解释,利用有效的成本管理系统将使公司在全球范围内发起冲击。文章认为传统成本系统不可靠地计算产品成本总额。一个作业成本法的实施系统是至关重要的，并详细说明了作业成本法的步骤。最后得出结论——一个有效的成本管理系统在追求未来的经济增长是至关重要的。通过重要性的认识,成本的核算已经成为一个标准以便可以更轻松的处理公司的日常运营和管理。

Gunther Friedl，Hans -Ulrich Kupper，Burkhard Pedell.Relevance Added（2005）《Combining ABC with German CostAccounting》中指出从边际贡献中扣减相关的固定成本，不同的边际贡献在不同的层次上得到。GPK 的目的就在于将管理者的注意力引向能够同时影响弹性资源和约束性资源的决策活动中。

第1.3节 研究的中心思想和方法

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1.3.1研究中心思想

在当前的全球化的竞争市场里，面对日新月异的新型发展趋势，中小型企业能否运用科学的管理，提高企业核心发展能力，已经成为中小型企业成败的关键。因此一个发展中的中小企业要想在市场大潮中立于不败之地，就应充分利用成本核算这一财务活动来稳扎稳打进行企业核心竞争力的开拓和提高。所以现阶段中小企业的当务之急就是建立出科学、易操作、全面的成本核算体系。

1.3.2研究方法

历史分析法：分析历年东华水泥有限公司的成本核算数据

归纳文献法：通过对参考文献的国内外理论进行归纳总结，了解现阶段国内外企业运用成本核算方法的优势及弊端。分析适合企业的成本核算方法

结合实际法：对鹤岗东华水泥有限公司的原有会计核算的方法进行分析根据企业实际情况，把适合企业的成本核算方法运用到企业中去。

在论文写作遇到困难时我首先选择的是立足文献，结合实际；其实是注重于指导老师的交流以及网络查询；最后做的是善于总结，重视细节。

第二章 研究的理论基础

产品成本是企业一定时期内为为生产一定产品所支出的生产费用。产品成本

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核算是对生产经营过程中实际发生的成本费用进行计算，并进行相关的账务处理。成本核算一般是对成本计划执行的结果进行事后的反应。企业通过产品成本核算，一方面，可以审核各项生产费用和经营管理费用的支出，分析和考核产品成本计划的执行情况，促使企业降低成本和费用；另一方面，还可以为计算利润、进行成本和利润预测提供数据，有助于提高企业的生产技术和经营管理水平。1

第2.1节 简述基本产品成本核算方法

1、根据生产特点和成本管理的要求，确定成本核算对象。

2、确认成本项目。企业核算产品生产成本，一般应当设置原材料、燃料和动力、工资及福利费、车间经费、企业管理费五个成本项目。

3、设置有关成本和费用明细账。如生产成本明细账、和制造费用明细账、产成品和自制半成品明细账等。

4、收集确认各种产品的生产量、入库量、在产品盘存量以及材料、工时、动力消耗等，并对所有的已发生的费用进行审核。

5、归集所发生的全部费用，并按照确定的成本核算对象予以分配，按成本项目核算各种产品的在产品成本、产成品成本和单位成本。

6、结转产品销售成本

第2.2节 作业成本核算方法Activity-Based Costing

作业成本分析法、作业成本计算法,作业成本核算法统称为ABC成本法。早在1941年的《会计论坛》杂志。美国著名的会计教授Eric Kohler就第一次提出了作业成本的雏形，包括作业的概念—“一个组织单位对一项工程、一

2个大型建设项目、一项规划以及一项重要经营的各个具体活动所做出的贡献”以

及作业账户的设置问题。1971年斯托布斯教授在《作业成本计算和投入产出会计》；1988年Robin Cooper 教授在《成本管理》也相继发表了关于作业成本法的基础理论——作业成本计算，ABC成本系统及应用范围等理论。这些理论的产

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2012年会计专业技术资格考试初级会计实务第八章产品成本核算 张志凤 闫华红编著 [D]2011年11月 美国会计学家埃里克科勒(Eric Kohler)教授《会计论坛》[J] 1941

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生为作业成本法的发扬光大奠定了基础。

随后作业成本法在欧美洲的重要性日益增长，英美法等国家纷纷进行尝试，理论性的研究及探讨也越来越完善。随着全球化的发展趋势，亚非等洲也开始尝试与传统成本核算方法既然不同的新型成本核算方法。

ABC成本核算的方法

1、确认主要作业, 就是将企业发生有关间接费用的作业进行分类。理论上, 划分越细越好, 但基于成本效益的考虑, 按重要性和同质性的要求。

2 建立作业成本库, 选择成本动因将在作业价值链上所发生的全部间接费用, 通过分析, 归属到确认的主要作业, 从而建立作业成本库。同时选择成本动因, 即选择分配作业成本库的标准。

3.然后，将成本分配给每一成本核算对象，对各对象的成本和价格进行比较。 可以计算该产品应负担的成本, 包括作业总成本和单位成本。

ABC成本核算方法的优点在于①拓宽了成本计算的范围,并且在费用分配时,将单一标准的分配基础改为按成本动因的多标准分配, 排除了人为设定的分配标准的不合理性对成本计算的影响,提高了成本计算的透明度和准确性2②自动化生产下企业运用ABC可以增加竞争力等等；缺点在于①ABC成本法的复杂性②ABC成本法的费用高③作业的划分不能够准确反映真实情况等等。

ABC成本核算方法的缺点第一点就是复杂性，准确的来说他理论的本身不复杂，但由于每个企业的成本动因及内部流程不完全一致，可以借鉴的经验较少，所以说复杂度指的是实践。所以企业在实施ABC成本法的同时大多也会使用ERP系统软件，它可以帮助企业处理大量的数据，可以使成本数据应用到采购、生产、库房、销售、运输等环节中。另外，ERP的集成性可是使ABC成本核算方法得到更广泛地发挥。3

总的来说，ABC成本核算方法的使大多数公司是满意的。ABC成本核算方法改进了成本信息的准确性以及传统的会计核算方法无法提供的产品资源、定价和组合决策以及顾客盈利性分析。4

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1

祝 刚 《作业成本法及其在我国应用前景探讨》[J] 四川省财政学校

孟德龙《两种成本核算方法的应用与比较》[J] 中国新技术新产品财经与管理2010（11） 傅奇蕾 刘杰《ERP 系统环境下的ABC 成本法应用》[J]Commercial Accounting 2011·7·20 期 Harold Roth《Competing Globally with Cost Accounting》[D]Tennessee Research and Creative2011（5）

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2

3

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第2.3节

弹性边际成本核算方法GPK

德国的成本会计方法在英语中称为GPK，近似地翻译为“弹性边际成本法”或“弹性标准成本法”。

GPK可以在德国推行40几年，而且德国企业内大量使用的原因是根据弹性边际成本核算方法的组织内容来看，GPK比其他成本核算方法的优势首先可以使成本核算费用的透明度提高，其次可以支持管理层制定对采购部——外购或自制、生产部——生产周期计划、销售部——销售定价等短期决策。1

在GPK弹性边际成本核算方法下，与ABC作业成本核算法有着本质的不同。首先，成本中心的划分不同，GPK 包含辅助成本中心和生产成本中心。2成本中心的同一性，也就是说成本中心按照组织/责任/分组归类的原则来确定的——并规定一个成本中心只能有一个负责人，一个负责人可以负责若干个成本中心此，这也是GPK成本法所强调的重点所在。而在ABC成本核算方法中下，一个成本中心内可以包括几种作业，出现的后果是费用需要在几种作业间分摊的情形。所以说GPK比ABC下的成本中心划分来得更细致。GPK 的目的就在于将管理者的注意力引向能够同时影响弹性资源和约束性资源的决策活动中。3

GPK 最重要的思想是固定成本不计入产品成本。如果固定成本计入产品成本，管理者可能会做出错误的短期决策GPK 包含四个重要的要素：成本项目、成本中心、产品成本和边际贡献。GPK 不同于美国的成本会计，它的成本项目中一般包括利息成本项目。每个成本项目分为变动成本和固定成本，并以此将成本分配到成本中心。成本中心确定某项成本是变动成本还是固定成本取决于该成本中心的产出动因，而不是像传统的成本分配系统那样将变动成本定义为随最终产品的产出数量变化而变化。

1

狄为 《基于GPK 的成本特性会计报告研究》[J] 财会月刊2009（1）

Friedl, Gunther; Hammer, Carola; Pedell, Burkhard; Küpper, Hans-Ulrich《How Do German Companies

2

Run Their Cost Accounting Systems?》[J] Management Accounting Quarterly 2009（2）38-52

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Gunther Friedl，Hans -Ulrich Kupper，Burkhard Pedell.Relevance Added：Combining ABC with German

CostAccounting.Strategic Finance，[J] 2005

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第2.4节 复合式成本核算方法

任何管理理论都在不断地发展，任何管理理论（或制度）在企业中的应用都在不断深化，成本核算方法历史演进存在明显的共存性。成本核算方法历史演进的共存性表明，每种成本核算方法都有其最适合的“土壤”，成本核算方法不能简单地用优劣做评价，只能用其是否适合企业现时的发展阶段的需求来区分。1

变动成本法与制造成本法的融合

变动成本法在西方国家提出后，曾经风靡一时。因为它提出的变动成本法将变动制造费用与产品成本挂钩，能够准确地反映产品成本波动。2但是变动成本法却有个致命的弱点就是它跟制造成本法相比，不符合财务报告准则。那么如果将制造成本法和变动成本法结合起来，既满足了现阶段财务报告准则的要求，同时又能够满足企业内部管理的需要。操作的模式是：调整总账科目，将制造费用划分为变动制造费用和固定制造费用，日常核算按照变动成本法核算，归集费用。

基于ABC 与EVA 融合的成本核算

ABC 与EVA 融合的成本核算体系特点基于ABC 和EVA 融合的成本核算体系的最主要特点是，以作业成本法为基础，根据作业对资源耗费的情况，包括资本成本占用情况，将资源的成本分配到作业中，然后根据各成本对象所耗用的作业量，最终将成本分配给成本对象。在作业成本法与经济增加值的融合模式中，产品或服务的成本可以认为是由直接成本、间接成本和资本成本构成的。其中直接成本包括直接材料成本与直接人工成本，与企业生产的各种产品的数量相关，以单一的数量标准向产品或服务进行分配。间接费用的分配，与作业成本法中间接费用分配相同，收集企业中间接费用的信息，确定主要的作业，选择资源动因把间接费用向作业进行分配，然后选择作业动因向最终产品进行分配。3

123

杨旭群王淑臣《成本核算方法历史演进研究》[J]财会月刊2011（8） 张金平《需求多维化下的成本核算方法探讨》[J]新会计2011（4）

刘运国 郑文红《基于 ABC与 EVA融合的成本核算与控制研究》[J]财会通讯2010（7）

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第三章 东华水泥产品成本核算的现状及存在的问题

第3.1节 简述东华水泥的基本情况

东华水泥有限责任公司的前身是鹤岗市水泥厂，始建于 1976年，位于鹤岗市兴山区，厂区占地面积7.6万平方米，拥有铁路专用线和便利的公路交通，各种设备400台、套，年产水泥10万吨。公司于2000年6月资产重组改制为股份制民营企业。现有职工964人。

东华水泥公司年产10万吨硅酸盐水泥，产品主要销售地区为鹤岗城市萝北，绥滨西安市场。先进的技术，严格的管理，雄厚的实力，优质的服务，从而提高了市场竞争力，自1997年以来，连续10年产销量达到100％。公司积极推行和完善了ISO9001质量体系。根据生活品质，坚持以“客户的需求就是我们的追求”的经营宗旨，坚持“诚信立足于市场，创建一流的性能与质量”的经营理念，严格按照经营国家标准的水泥企业，高品质的产品成本低，广泛的社会服务。多年来，水泥厂公司100％的合格率，袋重合格率达到100％顾客满意率98％，并取得了采用国际标准由国家，省技术监督局颁发的合格证书签署的国际产品证书，我们的产品在国家粮食储备和高等级道路的建设，所有项目都是国家级，省级和市级优质工程的广大客户的好评和认可。东华公司以弘扬企业精神，企业文化形象塑造，拼搏，务实，团结，奉献，创新，“追求卓越”的概念，提高企业的荣耀。

第3.2节 简述东华水泥产品成本核算的现状

如图3.1所示，可以看出，东华水泥公司下设办公室和动力分厂二个主要的职能部门：办公室下属为管理部门、后勤部门及保安部门；动力分厂下设采购、技术研发、生产车间、销售、运输和质量监管六个部门。产品成本核算是企业财务部可以独立完成的，而是要求包括采购部门、生产部门、技术部门与销售部门等等的多部门在提供客观数据的基础上相互配合完成。

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总经理 办公室 财务部 部长 出纳 会计 收银员 后勤部 保安部 人资部 采购 技术研发动力分厂 生产车间 销售部 质量监管运输部 库管员 生料 熟料 产成 图3.1 东华水泥公司部门结构概略

表3.1 2012年2月产品成本计算单（采用约当产量法计算成本）

单位：万元

产成品数量：1250吨 摘要 直接材料 直接人工 制造费用 燃料动力 合计 月初在产品10 7.5 13.5 12 43 成本 本月发生生35 5 14.7 18 72.7 产成本 本月生产成45 12.5 28.2 30 115.7 本合计 月末在产品1000 1250 1570 1250 约当产量 完工产品产1250 1250 1250 1250 量 费用分配率 0.02 0.005 0.01 0.012 完工产品成25 6.25 12.5 15 58.75 本 月末在产品20 6.25 15.7 15 56.95 成本

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东华水泥成本核算主要流程

根据生产批次确定成本核算对象。确认成本项目。企业核算产品生产成本，设置直接材料、燃料及动力、直接人工、制造费用4个成本项目。设置有关成本和费用明细账。如生产成本明细账、和制造费用明细账、产成品和自制半成品明细账等。收集确认各种产品的生产量、入库量、在产品盘存量以及材料、工时、动力消耗等，并对所有的已发生的费用进行审核。月末需将生产费用在完工产品和在产品之间进行费用分配；结转产品销售成本。（如表3.1所示为东华水泥2012年2月产品成本计算单）

第3.3节 简述东华水泥产品成本核算存在的主要问题

经过对东华水泥产品成本核算现状的分析与了解，我认为有以下几个方面的问题存在。

首先，物流成本的增加。东华水泥公司的物流成本大概包括水泥在采购原材料、包装、运输、储存、装卸搬运等过程中所耗费的费用成本。烧制水泥熟料的原料有：钙质原料如石灰石、硅质原料如砂岩、硅石等，水泥的生产主要集中在夏季，采购部门没有考虑各种材料物资的特性，在有商业折扣的前提下采购数量过大而导致部分材料库存积压，在无更大销售的同时，无法进行生产。从而使得运输和储存的物流成本加大。

其次，缺乏完善的财务制度。财务部下设收银、出纳、会计、部长四层等级职务，但在会计职务中，没有设置专门的成本会计，使得会计在进行账务处理的同时还要进行成本核算工作。增加会计工作量的同时，也没有使成本核算职能得到充分的运用。东华水泥的财务人员主要采用手工记账，月末由主管统一录入电脑进行核算，总结。没有采用先进的例如用友ERP、金蝶等财务核算软件。

第三，成本观念落后。会计不仅具有会计的基础职能——核算功能，还具有监督功能。东华水泥仅将其作为核算的一个工具，不重视其监督职能。没有把成本核算可以指导经营管理的职能运用到企业实贱中，仅仅是为了增加利润。

第四，过时的成本计算方法。成本计算方法的好坏直接影响到成本核算方法，也可以说前者是后者的基础，东华水泥生产车间分为生料、熟料和产成三个环节，并使用分步法计算成本。东华水泥公司生产经营方式粗放，极大削弱了市场竞争

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力。1

第五，人工成本归集不完整及成本控制较小。东华水泥成本核算注重内部消耗，轻视环境成本，企业人工成本的归集不完整。采用实际成本法根据历史成本进行核算，脱离实际，导致东华水泥公司成本核算的结果与实际不相符合，成本控制作用不大，没有对企业管理层制定规划和完善调整时起到应有作用。

第六，制造费用分配方式的落后。从图3-2可以看出制造费用从最初的占人工成本的50%-60%到现在最多已经可以达到200%及以上，占据成本支出的比重也越来越大了。由于季节性原因，冬季产量小时成本增加，夏季产量高时成本减少，这就会影响水泥产品的成本决策。2

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林森《浅议小型企业管理中全成本核算》【J】中小企业管理与科技2011（3） 沈宏益 赵莹《加强中小企业材料成本核算与控制的建议》【J】商业会计2010（1）

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第四章 东华水泥提高产品成本核算的措施

第4.1节 优化东华水泥产品成本的流程

成本核算方法的改变是生产力发展的必然，是创新管理理论（或制度）的必然，是突破旧的成本核算方法历史局限性的结果。

结合东华水泥产品成本核算存在的主要问题，分析现代企业成本核算的主要特点，提出优化东华水泥产品成本的流程。

第一减少人工成本，增加培训费用。改革开放以前，我国主要是以劳动密集型企业为主的经济发展时代，直接人工几乎占到产成品成本的40%。进入知识经济时代，东华水泥的劳动力已经大大减少了，许多的工作都已经采用了自动化操作，人工成本自然也就很大程度的降低了。机械化工作人员和技术设备等要求都很高，培训费用的支出自然也就相应的提高了。2

第二是降低材料成本，增加产品研发。工业经济时期，产品多以消耗自然资源为主，材料成本占的比例也就很高，有些企业的原材料成本甚至可以达到百分之七十到八十的程度，3可是到了现代的知识型企业里，产品大多是以智力资源的开发和利用为主，物质材料的消耗也在不断的减少，一些知识型产品甚至可以将物质成本忽略不计了。

第三是增加无形资产的核算。在这个知识经济的时代，科学技术已经是企业发展的主要推动力，企业间的竞争其实就是技术的竞争。4引进ERP会计管理系统对企业来说无意识最重要的无形资产之一。

第四在保证企业获得经济效益的前提下， 促进企业员工收入分配体系的构建和完善——将企业利润和员工的收入紧密联系起来；取适当的激励政策；将财务预算准确度和有关财务人员紧密联系起来。5

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杨旭群王淑臣《成本核算方法历史演进研究》【J】财会月刊2011（8）

孙立道《企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策》【J】太原城市职业技术学院学报2011（2） 马亮《企业成本核算问题思考》【J】财会通讯2011（4）

苑海风《对现代企业成本核算的几点思考》【J】中小企业管理与科技下旬刊2011（2） 王淑凤《浅谈企业成本核算中成本费用分配》【J】中国集体经济 2011（6）

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做好资金以及成本费用的预算严格落实货币调度计划，定期召开一次资金调度会，要求主要用款部门参加，对于各用款部门的资金需求情况，进行分析研究。做好成本费用的预算，同时，做到赏罚分明，奖惩结合，有利于企业各个部门的管理向精细化方向发展， 能够有效降低成本费用的开支，提高企业经济效益。

第六树立先进的成本管理观念以及科技创新理念。现代成本管理是全面成本管理成本是贯穿于整个产品经济寿命周期的为产品生产和实现产品功能所付出的全部成本，包括制造成本 设计成本和产品售后与使用 维护等一系列与产品有关的企业所有资源的耗费 全面成本管理不仅包括生产过程中各种有形人力与物力的消耗，还应包括企业的规模 市场开拓企业内部结构调整等无形的成本动因，成本的有效管理要求、企业各个部门协调一致，共同努力 任何一个部门或员工对成本。实施的影响往往只是局部的，成本管理应上升到企业生产全过程全方位及全员的高度。创新能力是一个企业的灵魂，企业应紧握市场脉搏，不断进行制度创新，谋求新的发展活力 企业应加大科技投入，采用新设备 新技术 新材料，比如实现会计电算化，依靠现代科学管理降低成本同时，将产品的科技含量包含到成本当中，便于企业进行正确决策建立健全中小企业的成本管理制度并将计算机技术运用于成本管理之中。

第七加强会计人员队伍建设，提高会计人员业务素质强化会计职业道德教育，使会计人员真正做到爱岗敬业 遵纪守法不做假账 建立和完善激励机制，调动会计人员的工作积极性。配备专门的成本会计工作人员，对企业日常的成本工作进行处理 诸如：成本计划 费用预算成本预测 决策 实际成本计算和成本分析 考核等 要求其会计知识面广，对成本理论和实践有较好的基础；而且要熟悉企业生产经营的流程。加强财务部门人员编制，设立专门的成本会计人员，要求熟悉企业基本生产过程和运行流程，使成本会计在拥有理论知识的同时，对企业基层实践有一定的了解和基础，此外加强职业道德方面对从业人员的教育工作，遵守国家相应法律法规。

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第4.2节 建立科学的产品成本核算系统

为了增强企业的竞争力，更好地发挥中小企业的成本优势，企业必须从各个方面完善成本核算制度。

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韩梅 《如何加强成本核算的管理》【J】中小企业管理与科技下旬刊2011（2）

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第一，物流成本核算。作业成本法核算采购物流成本首先根据业务流程划分若干作业，然后将作业消耗的资源按资源动因分配计入到各项采购物流作业，最后将采购作业成本按作业动因分配到成本计算对象。这样，生产企业在采购过程中无论对外支付的运输费还是利用自有工具的运输、装卸费等都计入相应采购物流作业成本。1

（1）获取材料采购、管理费用、财务费用、销售费用、生产成本等成本费用明细账资料，并按明细科目逐一分析该项费用是否属于采购物流成本内容。

（2）对于采购物流直接耗费可以直接计入采购物流成本对象，采购物流耗费中作业专属成本归入相关作业中心，共同性耗费根据资源动因分配计入作业中心，作业中心归集的成本根据作业动因分配计入采购物流成本对象。

（3）对于属于采购物流成本内容的设置 “供应物流（作业）—物流项目成本—物流支付形态成本”三级明细账户”，其中物流项目成本分为运输成本、仓储成本、包装成本、装卸搬运成本、物流信息成本、物流管理成本、存货相关成本；物流支付形态成本分为材料费、人工费、维护费、一般经费、特别经费。

第二，生产成本核算。调整总账科目，将制造费用划分为变动制造费用和固定制造费用，日常核算按照变动成本法核算，归集费用。2可以将制造成本和变动成本有机结合起来，既满足了企业内部的需要，也满足了外部信息使用者的要求。

变动成本法下，成本项目是按照成本习性来划分的。那么显然，有部分成本项目是属于半变动半固定的成本项目，在企业的实践中往往是将其划入到变动成本项目中，这在一定程度上削弱了变动成本的功能。在ERP 系统里，要实施变动成本法和制造成本法的融合，先调整好系统里的总账科目，将制造费用划分为变动制造费用和固定费用，然后将第一次分配变动制造费用后的产品成本视为半成品成本，将第二次分配固定制造费用后的产品成本视为产成品成本。3在总账里面以第二次分配固定制造费用后的产品成本入账，结转库存商品和主营业务成本。在存货编码上加前缀或者后缀以示区别。这样一来，如果要知道变动成本，那么看该产品的半成品成本，要看完全成本则看产成品成本。4

第三，销售成本核算。因为销售定价属于一种短期决策，所以适用弹性边

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仲春梅《对生产企业采购物流成本核算的思考》【J】才智 实践与探索2010（14）

张琳波《关于生产成本核算分析》【J】中国对外贸易（英文版）2011（4） 董云杰《中小企业成本核算存在的问题与对策》【J】财经论坛2011（1） 4

吴文莉 蔡令柱《浅谈产品成本核算》【J】财经视点2011（1）

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际成本核算方法——GPK。GPK 不同于美国的成本会计，它的成本项目中一般包括利息成本项目。每个成本项目分为变动成本和固定成本，并以此将成本分配到成本中心。一个成本中心一般只有10 名或更少的工人。建立一个销售中心，它们决定了变动成本和成本中心产出之间的关系。利用成熟的分析工具，决定哪些变动成本会产生并予以测量成本中心确定某项成本是变动成本还是固定成本。

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结 论

产品成本计算是企业进行成本管理和控制的手段。企业可以根据具体情况，采用适用于本企业特点的成本计算方法。本论文通过分析现阶段我国及西方国家的产品成本核算的背景，结合ABC成本核算方法、GPK成本核算方法、复合式成本核算方法的基本原理，以鹤岗东华水泥公司为研究对象，对成本核算进行了分析及建议，得出以下结论：

东华水泥产品成本核算主要存在的问题有物流成本的增加，财务制度的缺乏，过时的成本观念，落后的成本计算方法和人工成本归集不完整及成本控制较小等问题。

基于突破旧的成本核算方法历史局限性的结果。结合东华水泥产品成本核算存在的主要问题，分析现代企业成本核算的主要特点，提出优化东华水泥产品成本的流程，总结为七增加，二减少——增加培训费用、产品研发、无形资产核算、收入分配、资金调度、科技创新和会计队伍建设；通过先进科学技术的进步，减少直接人工和直接材料的成本，以达到产品成本的优化。

通过优化产品成本核算流程，结合东华水泥产品成本从物流、生产到销售的管理要求不一致，在东华水泥公司实行分段制的成本核算方法。成本核算要不断适应企业发展要求，做到尽可能及时准确反映企业的会计核算水平和生产经营成果，在前进中不断探索、创新和完善。

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附 录

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参考文献

[1]杨旭群王淑臣《成本核算方法历史演进研究》[J]财会月刊2011（8）

[2]刘运国 郑文红《基于 ABC与 EVA融合的成本核算与控制研究》[J]财会通讯2010（7） [3]张金平《需求多维化下的成本核算方法探讨》[J]新会计2011（4）

[4]孟德龙《两种成本核算方法的应用与比较》[J]中国新技术新产品财经与管理2010（11） [5]仲春梅《对生产企业采购物流成本核算的思考》[J]才智 实践与探索2010（14） [6]董云杰《中小企业成本核算存在的问题与对策》[J]财经论坛2011（1） [7]吴文莉 蔡令柱《浅谈产品成本核算》[J]财经视点2011（1）

[8]林森《浅议小型企业管理中全成本核算》[J]中小企业管理与科技2011（3） [9]沈宏益 赵莹《加强中小企业材料成本核算与控制的建议》[J]商业会计2010（1） [10]苑海风《对现代企业成本核算的几点思考》[J]中小企业管理与科技下旬刊2011（2） [11]孙立道《企业成本核算与管理中的现实问题及完善对策》[J]太原城市职业技术学院学报2011（2）

[12]王淑凤《浅谈企业成本核算中成本费用分配》[J]中国集体经济 2011（6） [13]韩梅 《如何加强成本核算的管理》[J]中小企业管理与科技下旬刊2011（2） [14]马亮《企业成本核算问题思考》[J]财会通讯2011（4）

[15]孙博 李丽 张喆《成本核算在企业会计核算中的应用》[J]中国对外贸易（英文版）2011（3）

[16]郝治中《成本核算的决策力量》[J]农村财务会计2010（5）

[17]祝 刚 《作业成本法及其在我国应用前景探讨》[J] 四川省财政学校2001(8) [18]傅奇蕾 刘杰《ERP 系统环境下的ABC 成本法应用》[J]Commercial Accounting 2011·7·20 期

[19]狄为 《基于GPK 的成本特性会计报告研究》[J] 财会月刊2009（1） [20]美国会计学家埃里克科勒(Eric Kohler)教授《会计论坛》[J] 1941

[21]Friedl, Gunther; Hammer, Carola; Pedell, Burkhard; Küpper, Hans-Ulrich《How Do German Companies Run Their Cost Accounting Systems?》[J]Management Accounting Quarterly 2009（2）38-52

[22]Harold Roth《Competing Globally with Cost Accounting》[D]nnessee Research and Creative2011（5）

[23]Blocher, Edward J《Teaching Cost Management: A Strategic Emphasis》[J]Issues

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in Accounting Education 2009（2）

[24]Gunther Friedl，Hans -Ulrich Kupper，Burkhard Pedell.Relevance Added：Combining ABC with German CostAccounting[J]Strategic Finance，2005

致 谢

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大学生活一晃而过，回首四年的春夏秋冬，心中倍感充实。毕业的脚步一点一点的走近，论文的完成也趋于尾声。

感谢我的母校给我创造了优美的学习环境和良好的学习氛围；感谢我的老师传授给我知识，拓宽我的视野；感谢我的父母给我了生命以及优渥的成长环境； 感谢我的辅导员在生活和学习方面给予的教导；感谢我的同学让我感受到了家庭的温暖。感谢实习单位的同事及领导给予我工作上的帮助。

在未来的学习工作中，我一定不辜负父母及老师的谆谆教诲。把知识与工作结合在一起，在实践中学习，在学习中实践。

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