毕业论文

本科毕业设计（论文）

题目：对我国注册会计师职业道德问题的探讨

教学单位： 专 业： 学 号： 姓 名： 指导教师：

2014 年 5月

摘要

注册会计师是社会中介组织中的一个重要组成部分。在我国社会主义市场经济建设当中，在全社会大力倡导诚信的背景下，深刻认识和领会注册会计师行业诚信建设行业规范发展的紧密关系，深入研究和倡导注册会计师职业道德规范的建设，不仅关系到社会公众对行业信赖程度，关系到行业生存和发展的舆论与市场环境，而且关系到市场经济运行秩序和运行质量的维护与保障，是当前注册会计师行业急需研究和解决的重大课题。

本文以注册会计师的职业道德问题为切入点加以探讨。探讨的过程中，首先分析我国注册会计师职业道德的现状，然后分析了注册会计师职业道德低下，致使审计质量低下，行业诚信度低。最后提出一些建设性意见。

关键词: 注册会计师；职业道德

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Abstract

CPA is a social intermediary organizations is an important part. In the construction of China's socialist market economy, which, in the whole society to promote integrity in the context of a profound understanding of the CPA profession and understand the integrity of the building industry, the close relationship between normative development, in-depth research and advocacy CPA professional ethics of construction, not only related to degree of public trust in the industry, related to the survival and development of the media industry and market environment, but also to the orderly operation of the market economy and the quality of maintenance and operational security, the CPA profession is currently an urgent need to study and solve a major issue.

In this paper, CPA ethical issues as the starting point to be explored. Explore the process, the first analysis of the status of CPA professional ethics, and then analyzed with ethical low, resulting in low quality audits, industry credibility is low. Finally some constructive suggestions.

Key Words: CPA; Professional ethics

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目录

1 绪论 ..................................................................................................................................................... 1

1.1 论文研究的背景和意义 .......................................................................................................... 1

1.1.1 研究背景 ....................................................................................................................... 1 1.1.2 研究意义 ....................................................................................................................... 1 1.2 国内外研究情况 ...................................................................................................................... 1

1.2.1 国内研究情况 ............................................................................................................... 1 1.2.2 国外研究情况 ............................................................................................................... 2 1.3 研究的内容 .............................................................................................................................. 3 2 注册会计师职业道德相关内容的概述 ............................................................................................. 4

2.1 注册会计师的职业道德内涵 .................................................................................................. 4

2.1.1 道德 ............................................................................................................................... 4 2.1.2 职业道德 ....................................................................................................................... 4 2.1.3 注册会计师职业道德 ................................................................................................... 4 2.2 注册会计师职业道德与诚信的关系 ...................................................................................... 5

2.2.1 诚信是我国现代会计职业道德的支柱 ....................................................................... 5 2.2.2 诚信是注册会计师职业道德的精髓 ........................................................................... 5

3 我国注册会计师职业道德的现状及问题 ......................................................................................... 7

3.1 我国注册会计师职业道德的现状 .......................................................................................... 7 3.2 我国注册会计师职业道德的问题 .......................................................................................... 9

3.2.1 道德意识淡薄 ............................................................................................................... 9 3.2.2 执业不规范 ................................................................................................................... 9 3.2.3 审计造假 ....................................................................................................................... 9

4 我国注册会计师职业道德问题的原因分析 ................................................................................... 11

4.1 职业道德规范体系不完善 .................................................................................................... 11 4.2 法律责任体系不健全 ............................................................................................................ 11 4.3 行业监督体系不完善 .............................................................................................................. 12 4.4 缺乏有效的道德教育机制 .................................................................................................... 12 5 提高注册会计师职业道德的建议 ................................................................................................... 13

I

5.1 完善注册会计师职业道德的规范体系 ................................................................................ 13 5.2 改善注册会计师的执业环境 ................................................................................................ 13 5.3 提高行业外部的监管水平并加大执法力度 ........................................................................ 14 5.4 加强注册会计师的职业道德和专业素质教育 .................................................................... 14 6 结论 ................................................................................................................................................... 16 参考文献 ................................................................................................................................................. 17

II

西京学院本科毕业设计（论文） 1 绪论

1.1 论文研究的背景和意义

1.1.1 研究背景

随着市场经济的发展，作为经济服务领域的注册会计师行业对世界经济的发展发挥着十分重要的作用。但如今国内外财务舞弊与审计合谋案的连续发生，使得注册会计师职业道德问题成为职业界内外广泛关注的重大问题，对于注册会计师行业的道德水平社会公众的要求也是越来越高。随着注册会计师的执业环境日趋复杂，公众和客户的压力也是不断增大，注册会计师面临的职业道德问题也会是越来越多，这严重影响到了注册会计师行业的形象。若对我国注册会计师行业职业道德水平低下的现状再不加重视，这不仅会影响到注册会计师的执业质量，甚至会严重阻碍以诚信为本的整个注册会计师行业的发展。 1.1.2 研究意义

注册会计师职业道德是注册会计师行业的立身之本，讲信誉、守信用、重信义、恪守职业道德是注册会计师行业发展和生存的生命线。目前我国注册会计师职业的从业人员对注册会计师的职业性质缺乏全面的认识，还未树立起强烈的道德意识、责任意识和风险意识。在社会主义市场经济体制的进程中强调我国注册会计师职业道德建设，更具有深远的历史意义和深刻的现实意义。

1.2 国内外研究情况

1.2.1 国内研究情况

我国对注册会计师职业道德的研究，主要有两个高峰期：一是由1996年中国注册会计师协会发布《中国注册会计师职业道德基本准则》所引发的；二是由2002年我国“银广厦”事件、美国“安然”事件所导致的。

第一个高峰期（1996年—2001年），这一时期主要针对注册会计师职业道德规范研究，其中最具代表性的是1999年8月由中国金融出版社出版的陈汉文博士的论文《注册会计师职业行为准则研究》。在书中，他指出注册会计师的职业行为准则是职业道德的具体化和制度化，并创造性地将注册会计师职业准则定义为一份注册会计师职业服务市场中关于注册会计师职业服务质量的合约，其内容是对注册会计师与有关当事人之间相互行为的约定，从而来界定注册会计师的行为空间。经过注册会计师行业的不断发展，职业行为准则逐渐标准化并得到社会公认，由职业团体发

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西京学院本科毕业设计（论文） 布，对全体注册会计师都有约束力，并成为一份具有较强道德约束的公共合约。

第二个高峰期（2002年至今），自从2002年“安然”、“银广厦”事件的发生开始，注册会计师职业道德问题又成为学术界的一大焦点，有关文章纷纷涌现。

2002年中国财政经济出版社出版了由财政部重点会计科研课题的研究成果撰写的《会计人员职业道德与自律机制研究》。书中探讨了会计职业道德的成因和现状，对比分析了会计职业道德，并提出了自律机制建设及加强会计职业道德的相关建议。

2003年由中国财政经济出版社出版的陈少华所著的《防范企业信息舞弊的综合对策研究》。书中阐述了会计信息的基本理论及会计舞弊的涵义，并对注册会计师审计舞弊和治理进行了进一步研究。认为审计市场结构不合理、审计委托代理关系失衡以及风险收益不对称等是最终导致我国审计独立性缺失的最主要原因。

2004年东北财经大学出版社出版由孙坤所著的《独立审计质量保证论》，非常深刻地分析了制约审计质量的各种原因，提出构建由会计师事务所、注册会计师职业组织、注册会计师群体、政府构成的质量保证体系，对每个层面地位、角色所发挥的作用进行了全面分析。

2007年由经济管理出版社出版的彭桃英所著的《审计质量与审计市场行为主体关系研究》，本书在制度变化的背景下，对审计质量的评价和审计市场的主体行为的关系作了系统的研究。 1.2.2 国外研究情况

注册会计师行业起源于西方，一直以来西方国家对会计职业界的会计职业道德建设非常重视。从莫茨(Marc)、侯赛因(Hussein)的《审计理论结构》(The Philosophy ofAuditing)中单列章节谈会计师的道德行为开始，大多数的会计著作及相关的会计教材中都有大篇幅的有关注册会计师职业道德知识的论述。美、英、日、德等发达国家的注册会计师协会都制定了相关职业道德标准，国际会计师联合会(IFAC)、道德委员会（IESBA）也制定了《职业会计师道德守则》。这些道德规范发展至今相对完善，而会计职业道德主要依附于市场经济规律，国外的先进经验可以借鉴使用，但是不能照搬。

早在1961年莫茨(Marc)、侯赛因(Hussein)所著的《审计理论结构》一书中，就用了一个章节的篇幅谈会计师的职业道德行为，介绍了一般道德理论的基础，包括苏格拉底（Socrates）、休谟(Hume)、洛克(Locke)、康德(Kant)等哲学家对道德的理解。美国布鲁克斯(Brooks)在《商业伦理与会计职业道德》一书中，从哲学的角度探讨了诸如道德与法律、道德与商业、人的自利本性与经济学的关系，列举了大量管理者、

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西京学院本科毕业设计（论文） 会计师遭遇困境的案例，在实际操作方面，又介绍了道德决策的基本方法，包括帕斯汀法（Pastin approach）、准则法（moral standardsapproach）和五问法（5-question approach）等，提供了一个较为完整的会计职业道德规范体系，供我国注册会计师职业参考及运用。

国际会计师联合会（IFAC）于2009年修订的《职业会计师道德守则》包括三部分：第一部分适用于所有的职业会计师，包括客观性和公正性、税务服务、跨国活动、专业胜任能力、保密、宣传等；第二部分适用于执行公共业务的职业会计师，包括与公共会计师业务不相容的活动、客户的资金、广告与招揽、收费与佣金以及专业胜任能力；第三部分适用于受雇的职业会计师，包括对同行的支持、信息的表述、忠诚与冲突、专业胜任能力等。

1.3 研究的内容

本文以注册会计师的职业道德问题为切入点加以探讨。探讨的过程中，首先分析了我国注册会计师职业道德低下，致使审计质量低下，行业诚信度低。然后分析了注册会计师执业环境对注册会计师职业道德的影响，最后提出一些建设性意见。

全文共分为六个个部分：

第一部分，绪论，本章主要介绍了本文的研究背景、意义，国内外的研究现状以及本文的研究内容。

第二部分，对我国注册会计师职业道德的相关概念进行了概述。

第三部分，本文的主要内容，描述了我国注册会计师职业道德的现状及问题。 第四部分，本文的重要内容，对我国注册会计师职业道德问题出现的原因进行了分析。

第五部分，本文的重要内容，对提高我国注册会计师职业道德提出了一些有效性的建议。

第六部分，结论，对全文内容进行概括总结。

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西京学院本科毕业设计（论文） 2 注册会计师职业道德相关内容的概述

2.1 注册会计师的职业道德内涵

2.1.1 道德

作为意识形态的道德，它经历了一个漫长的历史发展过程。从萌芽到形成，从少数人的明确意识到为多数人所意识。在不同历史阶段，道德有不同的特点、职能和内容，但在调整人们的各种社会活动和社会关系、形成良好的社会氛围和环境等方面发挥着非常重要的影响。注册会计师职业道德是职业道德的一个分支，是会计领域中因会计活动引起的道德现象以及由此归纳出来的道德理论的总称。注册会计师职业道德与民间审计行为密切相关，本身具有自己的作用和特征，同时兼有职业道德的一般特征。对每一个注册会计师从业人员的基本要求就是遵守注册会计师的职业道德。 2.1.2 职业道德

所谓职业道德，就是符合职业特点所要求的道德品质、道德情操和道德准则，同人们的职业活动紧密联系的总和，它既是对在职业活动中本职人员行为的基本要求，又是职业对社会所负的道德责任与义务。在职业活动中，它是人们所应遵守的基本道德，职业纪律、职业责任、职业品德和专业胜任能力等的总称，属于自律范围，它通过公约、守则等对职业生活中的某些方面进行规范。职业道德是经过长期时间的积累自然形成的，没有固定形式，通常体现为观念、习惯、信仰等，大多数没有实质的约束力和强制力。 2.1.3 注册会计师职业道德

注册会计师职业道德是指职业界中注册会计师从业人员在其执业过程中因执业活动引起的道德现象及由此得出的道德理论和道德规范的总称，是在注册会计师职业中道德行为观念的具体运用和特殊表现，是具有注册会计师角色特征的道德规范，并能适用于整个注册会计师行业。《中国注册会计师职业道德基本准则》将注册会计师职业道德定义为：“注册会计师职业品德、职业责任、专业胜任能力及执业纪律等的总称”。国际会计师联合会（IFAC）在最新发布的《职业会计师道德守则》中大部分内容用来分析职业会计师的职业道德规范。我国于2010年实施的《注册会计师职业道德守则》所规范的内容与国际会计联合会（IFAC）——《职业会计师道德守则》的内容基本相似。其中在《注册会计师职业道德守则第1号——职业道德基本原则》中明确规定注册会计师应当遵循客观公正原则、诚信原则，在执行审计和审阅业务

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西京学院本科毕业设计（论文） 以及其他鉴证业务时保持应有的独立性；应当保持专业胜任能力，保持应有的关注，勤勉尽责；应当履行保密义务对职业活动所获得的涉密信息保密；应当维护职业声誉，树立更好的职业形象。

2.2 注册会计师职业道德与诚信的关系

诚信问题的核心,在于追求自身利益的同时还顾及社会和他人的利益。注册会计师诚信的核心则是保持良好的职业道德素质。建立在诚信基础上的法制经济则是市场经济，而建立在高尚操守和诚实理念上的自律规范则是诚信。一方面，在市场制度中要求运用价格杠杆和价值规律优化资源配置，追求利润最大化。另一方面，市场的本质要求：在追求利润最大化的同时也不能伤害到社会和他人的利益。这正是诚信作为市场经济基石的意义所在，更是推动诚信建设的动力。随着市场经济的发展，注册会计师行业不断发展壮大，社会公众对会计师职业的了解和认识也在逐步加深，对执业会计师的服务质量要求也越来越高，执业会计师对同行和客户保持专业水平、独立性、胜任能力以及避免利益冲突显得更为重要，保持较高的职业道德水平已成为注册会计师行业诚信的核心。 2.2.1 诚信是我国现代会计职业道德的支柱

会计工作的根本要求在于一个“真”字，它要求数据真实可信，绝不能弄虚作假。我国现代会计的发展与潘序伦先生的名字紧密相连，他被人称作：“中国现代会计之父”，他是我国会计界最早倡导诚信思想并大规模开展诚信教育的先驱。1928年，潘序伦先生就从圣人孔子的古训“民无信不立”出发，以诚信理念创办立信会计师事务所，开办立信会计学校。潘序伦先生认为，“立信”是做人的基本原则，也是会计的职业道德，忠于会计事业务必“立信”。他把信用看作是会计事业的生命线，“立信，乃会计之本。没有信用，也就没有会计。”这是潘序伦先生忠诚于敬业精神的深刻表达。如果一个人失去信用，就会循私舞弊，弄虚作假，最终会身败名裂，更严重的是，会危害他人并给国家和社会造成巨大的损失。因此，潘序伦先生一生看重“真诚”与“信用”。1933年，潘序伦先生在为立信会计季刊撰稿时，在《中国之会计师职业》一文中从多方面论述会计师的职业道德：“人的学识、经验以及才能，对于会计师来说固然不可或缺，但是，在根本上，它终究不如道德的重要性。”然而，会计师的职业，实则是为工商企业提倡：讲老实话，办老实事，做老实人。始终坚持真理，实事求是精神。

2.2.2 诚信是注册会计师职业道德的精髓

中介服务机构既然是为维护市场的信用关系、促进信用交易服务，其自身就必

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西京学院本科毕业设计（论文） 须做到行为公正，诚实守信，不能提供虚假的信用评级、审计报告及会计资料等信息。注册会计师是市场经济的产物，也是一种民间审计组织，更是经济信息正确性的鉴证者。在社会主义市场经济条件下，会计信息质量至关重要，它直接影响着国家宏观经济决策的正确性和资源配置的有效性，注册会计师提供审计服务是会计信息质量的重要保证。因此，注册会计师职业的一个明显特征就是通过诚信服务，增强经济信息的可靠性，并向社会承担责任，包括投资者、债权人、政府部门、客户，以及其他依赖注册会计师的潜在投资者等。

在会计和审计领域中，注册会计师主要承担着三方面的任务。第一方面，是促进法。注册会计师被视为市场经济秩序的维护者，因此，要根据相关法律的要求，通过审计监督促进企业遵守制度准则和相关法律法规。第二方面，是为企业财务会计报告提供可靠的保证和评价，为决策者依据财务信息提供服务。从发展趋势上看，这种保证不仅局限于财务信息或财务报表，而更多地是与程序、制度和政策有关。第三方面，是参与并帮助企业建立财务、管理制度，给客户提供服务咨询。通过注册会计师的服务，使客户获得遵守法律方面的评价和使社会公众、客户及使用者得到的信息有可靠保证。注册会计师在提供这些服务过程中的态度及行为，对行业自身和国家经济的健康运行有着至关重要的影响。只有不断提高服务质量和诚信标准水平，使公众对行业建立牢固的信任，注册会计师行业才能确保自己的优势地位。

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西京学院本科毕业设计（论文） 3 我国注册会计师职业道德的现状及问题

3.1 我国注册会计师职业道德的现状

注册会计师的职业道德是注册会计师执业质量的重要保证，是注册会计师事业健康发展必不可少的要素。但由于存在各种原因，整个注册会计师行业的职业道德水平不高，如今，仍是无法回避的现实。下面例举了1996—2011年的一系列注册会计师违反职业道德的案例，分析注册会计师职业道德的现状。

表 2-1 案例分析

公司名称 海南民源股份有限公司 郑百文 公司 银广厦 审计事务所 中华会计师事务所 郑州会计师事务所 中天勤会计师事务所 麦科特公司 深圳华鹏会计师事务所 大庆联谊石化股份有限公司 蓝田股份 华伦会计师事务所 东方锅炉 四川会计师事务所 猴王集团 出具虚假验资报告、审计报告；对财务报告中虚增利润未提出异议。 哈尔滨会计师事务所 对上市申报有关文件的真实性、完整性未作认真核查，使申报材料含有重大虚假信息；出具了内容虚假的审计意书。 为上市公司提供虚假财务报告。 出具严重失实审计报告。 签字注册会计师违反了相关的法律，出具严重失实的审计报告。 出具虚假审计报告。 如何违反职业道德 出具严重虚假的审计报告。 深圳TR会计师年报严重不实，虚构利润和资产，深圳TR会计师事事务所 务所却没有披露相关问题，存在过失。 资料来源：中国证监会官方网站(http://www.csrc.govn.cn)，经笔者整理 一直以来，我国就把真实性看作会计工作的“命脉”。在西方，现代会计的基本原则就是“真实与公允”。在我国新修订的《会计法》中，就要求提供的会计信息必须真实、完整。国际会计准则委员会在其制定的《编报财务报表的框架》中，规定企业对外的财务报表必须具备“可靠性、相关性、可比性、可理解性”四个基本质

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西京学院本科毕业设计（论文） 量特征，并把“可靠性”作为它的核心。在现实中，可靠性主要体现在“真实反映”上。可见，只要会计信息失去真实性，就等于会计消亡，而会计信息的不真实，除了会损坏管理与经济之外毫无用处。因此，我们对会计的真实性非常的关注，并且在会计的真实性方面向社会各界做出了承诺。社会各界对会计、审计的这种承诺也给予了充分信赖，所以会计信息被人们广泛地用于日常经营管理和经济决策。诚信是会计和审计的立身之本。

2001年12月30日，在中国证监会发布的《公开发行证券的公司信息披露编报规则第16号—A股公司实行补充审计的暂行规定》中，要求公司在公开的发行股票时，不仅应该聘请国内的会计师事务所，还应聘请获中国财政部和证监会许可的国际会计师事务所，对财务报告进行审计。但引进国际会计师事务所，我国的审计问题就一定有解决的希望吗？我看未必。2001年全球能源业巨头—安然公司破产，2002年新年之际，美国电讯业巨头—环球电讯公司也宣布破产，原因均是会计造假所致，而国际会计师事务所也牵涉其中。安达信作为国际五大会计公司之一，却也扮演着很不光彩的角色，尤其是安然公司的会计作弊行为，竟得到了安达信的默认。这些事件告诉我们：美国作为国际会计的楷模和世界的经济强国，其会计和审计的诚信度也并不能令人满意。

那么，国际会计师事务所的工作质量就肯定会高于中国本土的会计师事务所吗？作为国际会计师事务所的安达信，在执业中的表现也很令人失望。2001年，原本打算在香港上市的内地企业—杰威国际也涉嫌虚增资产及利润，安达信就受到过香港证监会及会计师公会的调查，又因客户格林柯尔、科龙涉嫌业绩不实，所导致安达信执业水准又被人们质疑。作为国际五大会计公司的“四大”—普华永道、毕马威、安永、德勤，近几年，都因执业质量问题，或陷于诉讼，或失去客户，或受到质疑，或受到处罚。作为国际注册会计师行业的龙头，执业质量竟然如此，其它国际会计师事务所的执业质量能不让人质疑吗？看来，指望国际会计师事务所来保证中国上市公司会计信息质量的想法太过简单。

可见，会计信息失真、注册会计师丧失诚信原则，不是中国特有的问题，而是国际的通弊。中国国际化，并不代表会计信息质量就能提高，注册会计师诚信原则就能顺利贯彻。中国的银广厦事件也好，美国的安然事件也罢，都反映了注册会计师诚信原则的缺失。单独探讨这些事件对解决会计信息失真的问题是远远不够的。因为，这些事件所反映的造假手法，早已不是我们所陌生的。他们没有什么创造，但他们的造假却能轻而易举的成功，这需要我们所深思。同时，因为这些事件，笼

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西京学院本科毕业设计（论文） 统地讨论注册会计师的诚信问题，是飘渺的。其实注册会计师的诚信并不是很抽象，而是有着十分复杂的社会、政治、经济、甚至文化背景，撇开现实去奢谈诚信，得出的看法和结论，并不会对会计诚信问题的解决有积极的指导作用。

3.2 我国注册会计师职业道德的问题

3.2.1 道德意识淡薄

从注册会计师的来源和构成看，他们作为我国一支新生的联合部队，年龄结构不合理，执业水平参差不齐。据统计，全国共有5万多名注册会计师，其中30岁以下的不到10%，50岁以上的占46%，60岁以上的将近30%；大学以上学历的只有28%，一些早期没有通过考试取得注册会计师资格的老同志年龄偏大，知识结构也不太合理。这些情况导致的后果就是从业人员总体素质不高。另外，在注册会计师的恢复初期，受供求关系及各种因素的影响，我国对注册会计师曾采用考核的方式进行资格认定，后来合并时，又有一些注册审计师被认定为注册会计师，由于入门关把得不严，致使一些素质较差、品质恶劣的人员混进了注册会计师的队伍，其主要有两方面的原因：第一方面是他们较低的职业道德水平，影响了我国注册会计师职业道德的整体水平；第二方面是他们的许多不道德行为又在一定程度上侵蚀和影响着其他注册会计师的执业行为。 3.2.2 执业不规范

有些注册会计师在执业过程中，不严格执行客观、公正、独立的职业道德准则和不规范执行为，因此，导致大多数的注册会计师带有很大的依赖性和随意性，并使他们不能保持客观、公正、独立的立场，无视职业的道德约束。在利益的驱动下，有的注册会计师明知委托人的会计报表有故意造假和重大错报的行为却不予以制止，更无视于职业的道德约束，一起串通舞弊，为违法违纪活动出谋划策，直接参与伪造会计凭证、伪造会计账簿、变造会计凭证、假报会计报表，出具虚假的验资报告和审计报告等一系列违法的会计行为活动。 3.2.3 审计造假

在注册会计师职业活动中，审计造假是最主要的一种不道德行为。注册会计师造假是一种典型的会计舞弊行为，更是注册会计师违背执业准则的行为。注册会计师是为社会提供会计服务和鉴证服务的执业人员，本应当具备良好的职业道德。但他们在执业过程中，不仅不能严格执行客观、公正、独立的职业道德准则，而且还经常出现带有很大随意性的行为，这不得不令人失望。

近年来，出现了不少上市公司造假案。如：会计报表有重大错报的行为，却不

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西京学院本科毕业设计（论文） 能及时予以指明，相互串通作弊，甚至参与伪造、变造会计凭证及审计报告等的违法活动。对于审计造假主要有三种情况。第一种情况是：个别注册会计师职业道德沦丧，为了谋取暴利，无视于审计准则的有关法规，与上市公司串通、参与造假，为上市公司出谋划策，欺骗广大客户。第二种情况是：注册会计师迫于审计单位及政府部门等方面的压力，违反职业道德，出具虚假的审计报告。第三种情况是：注册会计师为了降低成本，没有履行必要的程序，以致出现审计造假。

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西京学院本科毕业设计（论文） 4 我国注册会计师职业道德问题的原因分析

4.1 职业道德规范体系不完善

目前，我国的注册会计师职业道德基本准则还缺乏可操作性。《中国注册会计师职业道德基本准则》只是职业道德准则体系的总纲，是关于注册会计师职业能力、职业责任、职业纪律和职业道德的一般要求和基本规范。现行的《中国注册会计师职业道德基本准则》对注册会计师职业道德进行了原则性的规定，需要进一步制订和完善具体准则，对注册会计师在执业过程中如何遵循职业道德要求作出了详细的指导。为应急所需，中国注册会计师协会针对行业当前急需解决的问题，制定了《中国注册会计师职业道德规范指导意见》，在注册会计师行业,作为自律规则，它是对团体会员和个人会员提出的具体要求。

由于受到主观因素的制约，《中国注册会计师职业道德基本准则》本身还存在一些不完善的地方。其中一个最明显的缺陷就是未能充分强调社会责任和公众利益。公众利益是注册会计师服务的首要对象，维护社会公众利益是客观、公正、独立等原则的基本特征。《中国注册会计师职业道德基本准则》的不足不仅不能反映注册会计师职业道德的本质，而且也无法对当事人之间出现不可调和的冲突时的给出处理原则。与发达国家的注册会计师职业道德标准相比，我国的《注册会计师职业道德基本准则》的内容略显单薄，操作性也较差，仅涉及到了一些基本要求，缺乏具体的解释和说明，很容易造成理解上的歧义，给工作带来不必要的麻烦；在出现争议时既没有相应的理论依据作支持，也没有可行的标准作裁决，这给注册会计师的事业发展增加了难度。

4.2 法律责任体系不健全

近年来,在国家颁布的经济法律中，都有专门规定会计师事务所、注册会计师法律责任的各项条款，其中，主要有《注册会计师法》、《公司法》、《证券法》及《刑法》等。但这些法律主要强调注册会计师行业的刑事责任和行政责任，而轻视民事法律责任。民事法律责任的规定处真空状态所导致的就是注册会计师违法的法律成本低而收益高，这在一定程度上纵容了注册会计师的违法违规行为。

目前，我国的注册会计师行业远没有发展到以质取胜、质量竞争的阶段，市场并不完全具备区分服务质量、自行检验的能力，不同组织形式的法律责任并未与会计师事务所的业务收入直接关联。致使注册会计师都选择风险较低、责任和利益不对称的有限责任制形式，并且出现“劣币驱逐良币”的现象，即“有道德无市场，

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西京学院本科毕业设计（论文） 有市场无道德”的现象。

4.3 行业监督体系不完善

体制有效运转的前提条件是监管主体之间职权明确。如今，在注册会计师的行业监管体制中存在着多头监管与监管无效并存的问题。其主要有两方面的原因：第一，在行政机关及政府监管部门职责交叉的多重监管下，导致监管效率降低。第二，行业自律与行政监管之间的关系还未完全理顺，行业自律也未发挥其应有的作用。根据有关法规，可以参与注册会计师行业监管的部门，包括审计署、审计部门、财政部、证券监督管理委员会(证监会)、国务院稽察特派员总署，另外还有税务部门、工商行政管理部门、物价部门及国有资产管理局等。

总之，注册会计师忽视职业道德的根本原因是受利益驱动，而微薄的监督力度也起不到较大的推动作用。注册会计师队伍素质不高、行业管理不严、事务所内部控制与制约制度的缺陷及市场运作的不完善等都是造成当前职业道德状况混乱的原因。在激烈的市场竞争中，注册会计师的职业道德与信誉成了各种交易的筹码。对个体而言，是缺乏职业道德的有效监督和约束，对整体而言，则是缺乏职业道德自律机制的有效运转和法律的有效制约，为职业道德被忽视的现状创造了条件，使得利益驱动与职业道德在市场竞争的天平中趋向了利益驱动。

4.4 缺乏有效的道德教育机制

自经济体制改革以来，我国会计教育就得到迅速发展，但注册会计师职业道德教育还是会计教育中所研究的新课题。优秀的注册会计师职业道德品质，不可能仅仅依赖于专业人员的自发形成，还必须通过教育和灌输。会计教育界应及时承担起注册会计师职业道德教育的责任。

如今，在每年注册会计师资格认证考试中仍存在有注重技术能力而轻视道德要求的现象，把道德要求置于次要位置，导致在日后的工作中无法按照注册会计师的职业道德要求执业。对注册会计师职业道德水准的高低要及时考核、科学评价，如果没有执行机制来保障，就起不到实质性作用而只能流于形式。

注册会计师的职业道德教育主要依靠各所高校的专业教育，但注册会计师职业道德的教育机制还未完全形成。就整体行业而言，职业道德水平的提高必须要有一套完善的职业道德教育体系来进行教育和灌输，同时还要有有效的考核评价机制以纠正违反职业道德的行为，以此来激励弘扬遵守职业道德的行为，而不能单纯依靠从业人员本身的道德觉悟和自省。

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西京学院本科毕业设计（论文） 5 提高注册会计师职业道德的建议

5.1 完善注册会计师职业道德的规范体系

只有做好充分的准备工作，才能增强社会公众对注册会计师的信心。其中，最重要的一条是：完善注册会计师的职业道德规范，使其具备可操作性，从而更好的约束注册会计师的执业行为。使注册会计师按职业道德规范的标准执行业务。

第一， 按照中国注册会计师协会业务标准部的规划，中国注册会计师职业道德准则体系应由职业道德规范、职业道德具体准则和职业道德基本准则三部分构成。重构《注册会计师职业道德基本准则》的框架；拓展注册会计师职业道德原则；补充和修订职业道德基本准则的原规定以形成行为规则。

第二，加紧制订《职业道德具体准则》。具体准则是基本准则的解释、扩展和延伸，说明在具体情况下职业道德基本准则的适用性，是最有具体的限制，是最具备操作性的。针对我国的现状，应当尽快制订和施行有关保密性、独立性和广告三方面的具体准则。

5.2 改善注册会计师的执业环境

注册会计师事业发展积极的外部因素就是良好的执业环境。注册会计师职业道德水平的高低，不仅取决于个人的修养，社会环境对注册会计师职业道德也起着非常重要的影响。一个良好的执业环境，对注册会计师职业道德水平的提高能提供有力保障。

第一， 目前，改革滞后的会计师事务所管理体制，会计师事务所要想真正成为既独立于政府，又独立于社会经济组织的社会中介机构，就必须逐步实行现有的会计师事务所同相关单位在业务、人事和行政上的彻底脱钩。使其在实质上保持独立性，真正成为社会公众利益的维护者而不是政府机构或企业的代言人。有关部门应该打破这种用权利垄断业务的不正当竞争关系，让会计师事务所真正成为市场经济的组成部分，成为市场竞争的参与者，在公正、公开、平等的市场竞争中以求自身的发展。

第二，完善公司治理结构，规范制度基础。规范公司治理结构、理顺委托代理关系，让经营者、所有者各善其职，这是注册会计师健康成长的沃土。要想通过国有股流通，实现股权的多元化，解决国有股一股独大的问题；就必须改革国有资产管理体制。总之，只有做到两权分离、产权明晰，会计师事务所、企业及政府之间的游戏规则才能成立。

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西京学院本科毕业设计（论文） 第三， 为了防止因会计高度统一而使会计师事务所的业务过于集中所导致注册会计师的业务质量下降，同时，也可考虑允许一些业务受季节性影响较大的企业和行业有权制定适应于本企业或本行业的会计年度报表，错开注册会计师执业的高峰期，使注册会计师的审计质量有更好的保证。

5.3 提高行业外部的监管水平并加大执法力度

注册会计师对经济活动的监督，虽是因为再监督存在利益驱动，致使注册会计师在执业过程中利用职权徇私舞弊，谋取私利，因此必须强化外部监督机制。

而如今看来，尽管我国整个社会已经建立了比较完善的法规体系，但这样的法规体系还远不能使道德规范成为广大注册会计师的自觉行为，所以，第一，我们有必要借鉴和学习国外的先进做法，尽快建立健全的会计信息民事赔偿制度，使受侵害的投资者们可向违法的会计师事务所及相关责任人员提出损害赔偿的诉讼。

第二，要提高败德行为的成本和风险，就得加大对违规行为的处罚力度。从美国注册会计师行业的监管来看，美国通过使违法者倾家荡产、妻离子散的法制化监管，树立了行业极为重要的诚信。因此，要严格执法，必须提高实施道德风险行为的预期成本，并加大对违规行为的惩罚力度。

第三，还可通过公众、媒体等进行监督，当然这种外部监督也包括被审计单位的监督，如银广厦的骗局就是《财经》杂志的记者经过一年的努力所揭发的，只有在有效的外部监督下才能使注册会计师减少造假的机会。

5.4 加强注册会计师的职业道德和专业素质教育

第一，加强注册会计师的职业道德教育，提高注册会计师的职业道德水平。开展注册会计师职业道德教育要把诚信教育放在首位。“诚信”是中华民族的优秀美德，也是社会主义市场经济对注册会计师的基本要求。国务院总理朱镕基于2001年4月给上海国际会计学院题写了“不做假帐”的校训。并在讲话中强调：“国家会计学院要把诚信教育放在首位，培养出来的人才不仅要有一流的专业知识水平，更要有一流的职业道德水平，绝对不做假帐。”因而，要实现注册会计师行业的诚信，所有执业人员就必须加强自身的职业道德修养，树立与社会主义市场经济相适应的道德、价值观念，树立公平的意识，保持客观的立场，确保自主的人格，恪守虔诚的态度，形成廉洁的作风。

第二，加强注册会计师专业知识和技能培训，努力提高执业人员的专业胜任能力。注册会计师仅有职业品德、职业责任和职业纪律是不够的。目前，我国注册会计师队伍己呈现出专业化、知识化和年轻化的趋势，但由于历史原因，有些注册会

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西京学院本科毕业设计（论文） 计师的业务素质不高，不具备执业必需的理论和技术，不能适应执业要求。我们要继续加强注册会计师的后续教育，研究制定注册会计师能力框架，提出执业人员系统培训目标。完善以中注协、地方协会、事务所为主体的分层次培训体系。充分利用国家会计学院的培训资源，科学的组织执业人员的培训工作。加大培训投入，提升教育手段，改进培训方法，注重培训工作的科学性、实效性和针对性。

第三，积极开展执业机构和执业人员诚信档案的建设工作，建立执业者失信的处罚记录、披露制度，使诚信执业者受到社会的信任和尊重，失信者受到市场的惩罚。要把诚信档案与行业的监管和资格管理结合起来，将诚信档案记录作为业务考核和资格管理的重要依据。通过适当的形式向社会或业内公开信息，不仅丰富了行业诚信建设的内容和行业自律管理手段，而且更有利于形成行业内部监督和社会监督的制约机制，促使执业机构和从业人员恪守职业道德，为实施行业监督和资格管理、全面评价会员的诚信水平提供科学的依据。从而更好地加强注册会计师职业道德建设，促进行业持续协调健康发展，为全面建设小康社会做贡献。

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西京学院本科毕业设计（论文） 6 结论

注册会计师行业的职业道德问题是基于执业环境的系统性问题，其职业道德水平的提高是一个漫长的过程，具有艰巨性和时代性。目前，我国注册会计师的职业道德现状急需改善。注册会计师行业的发展情况应与我国的时代精神相适应，职业道德要求应与时代发展相符合，这样才有利于构建社会主义和谐社会。

本文通过对我国注册会计师职业道德问题的探讨，得到以下几点结论： 第一，我国注册会计师职业道德意识淡薄，缺乏对社会责任的关注，导致我国注册会计师行业的审计质量和诚信度降低。因此，增强注册会计师的职业道德意识显得更为重要。

第二，注册会计师的执业环境与职业道德有着紧密的关系。法律法规不健全，行业体制和审计本身的缺陷等都严重影响到了注册会计师的职业道德水平。因此，改善执业环境，有利于提高行业的职业道德水平。

第三，为提高注册会计师队伍的整体职业道德素质，促进行业健康发展，注册会计师个人应当培养自身职业道德情感，提升自身职业道德修养，保持良好的职业道德行为。

第四，注册会计师行业的资格认定及监管处罚会影响注册会计师的职业道德。因此，可以通过更改注册会计师的考试制度，增加职业道德的考试内容，从而来提高注册会计师的准入门槛。

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