3.26税法讲解 - 个人所得税

个人所得税法讲义

一、本章考情分析

本章是税法考试的重点税种之一，主要类型题有三类：个人综合收入应纳个人所得税，承租承包经营者应纳个人所得税和个人独资企业应纳个人所得税。其中，个人综合收入应纳个人所得税可与营业税、城市维护建设税、教育费附加、房产税、印花税、城镇土地使用税结合出计算题；承租承包经营者应纳个人所得税可以和流转税、企业所得税、税收征管法结合出综合题。外籍来华人员应纳的个人所得税通常以单选性的计算题出现。而税收优惠政策主要是选择题或与计算题相结合。本章难点是外籍来华人员纳税义务的确定、股票期权和个人独资企业个人所得税。 二、本章考点及例题

（一）个人所得税的纳税义务人 【税法规定】

个人所得税的纳税义务人分为居民纳税义务人和非居民纳税义务人。

居民纳税义务人负有无限纳税义务。其所取得的应纳税所得，无论是来源于中国境内还是中国境外任何地方，都要在中国缴纳个人所得税。非居民纳税义务人承担有限纳税义务，即仅就其来源于中国境内的所得，缴纳个人所得税。

个人所得税的纳税义务人具体包括中国公民、个体工商户、外籍人员、无国籍人员、华侨、港澳台同胞；还包括个人独资企业和合伙企业。

华侨是指定居在国外的中国公民。华侨、外籍华人、归侨、侨眷的身份做如下界定

（1） “定居”是指中国公民已取得住在国长期或永久居留权，并已在住在国连续居留两年，两年内累计居留不少于18个月。

（2）中国公民虽未取得住在国长期或者永久居留权，但已取得住在国连续5年以上（含5年）合法居留资格，5年内在住在国累计居留不少于30个月，视为华侨。

（3）中国公民出国留学（包括公派和自费）在外学习期间，或因公务出国（包括外派劳务人员）在外工作期间，均不视为华侨。

【政策要点】重点掌握住所和居住时间这两个标准；临时离境的时间要把它放在一个纳税年度中去衡量，再看其是否一次超过30天或累计超过90天。

【相关链接】所谓在境内居住满1年，是指在一个纳税年度（即公历1月1日起至12月31日止）内，在中国境内居住满365日，而不能理解为任意居住12个月。 【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题。

【例题】下列各项中，属于个人所得税居民纳税的人是（ ）。A.在中国境内无住所，但一个纳税年度中在中国境内居住满1年的个人

B.在中国境内无住所且不居住的个人

C.在中国境内无住所，而在境内居住超过6个月不满1年的个人

D.在中国境内有住所的个人 【答案】AD

【解析】在中国境内无住所，但在中国境内居住满1年的个人。居住满1年是指在一个纳税年度（即公历 1月 1日起至 12月31日止）内，在中国境内居住满365日，而不是任意12个月。

【例题】个人所得税的纳税义务人区分为居民纳税义务人和非居民纳税义务人，依据的标准有（ ）。 A、境内有无住所 B、境内工作时间 C、取得收入的工作地 D、境内居住时间 【答案】AD

【解析】我国个人所得税纳税义务人依据住所和居住时间两个标准，区分为居民纳税人和非居民纳税人，分别承担不同的纳税义务。

（二）个人所得税的征税项目

1、实行内部退养的个人在其办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间从原任职单位取得的工资、薪金,不属于离退休工资,应按“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

2011年1月1日起个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均分摊，计算个人所得税：

应纳税额={【（一次性补贴收入÷办理提前退休手续至法定退休年龄的实际月份数）-3500】×适用税率-速算扣除数}×提前退休手续至法定退休年龄的实际月份数。（注意要点，是将收入分解在各月计算税款，这是和以前的区别）

个人在办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间重新就业取得的“工资、薪金”所得,应与其从原任职单位取得的同一月份的“工资,薪金”所得合并,并依法自行向主管税务机关申报缴纳个人所得税。

【政策要点】内部退养费不属于离、退休工资，不免税；个人在办理内部退养手续后从原任职单位取得的一次性收入,应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均,并与领取当月的“工资,薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，确定应纳税额。 【相关链接】

个人所得税的十一项应税所得，应当全面掌握；其中，“财产转让所得”中除个人转让房产外，其余内容出题率较低；“其他所得”出题率也较低。对于工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得之间的区别应特别加以掌握。在个人取得综合收入计算个人所得税时，通常会有八、九项应税所得、免税所得同时出现在一道计算题中，所以要全面掌握十一项应税所所得的特点与计算方法。

【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题和计算题。 【例题】某企业职工甲2009年1月，办理了内退手续，每月退养费3000元，一次取得补偿金24000元；2009年6月，甲在另一单位受雇每月工资2000元；2010年1月，甲正式办理退休手续。（注意是在2011年以前） （1）甲某2009年1月应纳个人所得税：

24000÷12+3000-2000=3000（元），据此确定税率为15%及125的速算扣除数。

应纳个人所得税=[（24000+3000）-2000]×15%-125=3625（元）

2009年个人所得税免征额为2000元。 （2）甲某2009年2～5月，应纳个人所得税：

应纳个人所得税=[（3000-2000）×10%-25]×4=300（元） 内部退养费不属于离、退休工资，不免税。 （3）甲某2009年6～12月，应纳个人所得税：

应纳个人所得税={[（3000+2000）-2000] ×15%-125}×7=2275（元）

（4）甲2010年1月应纳个人所得税：

应纳税所得=（2000-2000）=0（元），不纳个人所得税。 法定离退休年龄后取得的3000元退休金免税。

【例题】因单位减员增效，距离法定退休年龄尚有3年零4个月的王某；于2011年11月办理了内部退养手续，当月领取一次性补偿收入160000元。王某11月份应缴纳个人所得税（ ）。

A.600元 B.5995元 C.1000元 D.6155元 【答案】A

【解析】 [160000÷40-3500）×3%-0]×40=600（元）。 【例题】下列各项中，应当按照工资、薪金所得项目征收个人所得税的有（ ）。 A.劳动分红 B.独生子女补贴 C.差旅费津贴

D.超过规定标准的午餐费 【答案】AD

【解析】BC不列入工资薪金项目，不计征个人所得税。

2、 企业出资购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员的；企业投资者个人、投资者家庭成员或企业其他人员向企业借款用于购买房屋及其他财产，将所有权登记为投资者、投资者家庭成员或企业其他人员，且借款年度终了后未归还借款的，以上情况，不论所有权人是否将财产无偿或有偿交付企业使用，其实质均为企业对个人进行了实物性质的分配，应依法计征个人所得税。

对个人独资企业、合伙企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得，视为企业对个人投资者的利润分配，按照“个体工商户的生产、经营所得”项目计征个人所得税；

对除个人独资企业、合伙企业以外其他企业的个人投资者或其家庭成员取得的上述所得，视为企业对个人投资者的红利分配，按照“利息、股息、红利所得”项目计征个人所得税；

对企业其他人员取得的上述所得，按照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

【政策要点】分清个人独资企业、合伙企业还是其他企业的个人投资者；是“个体工商户的生产、经营所得”还是“利息、股息、红利所得”。

【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题和计算题。

【例题】下列各项中，应按“个体工商户生产、经营所得”项目征税的有( )。

A.个人因从事彩票代销业务而取得的所得 B.个人因专利权被侵害获得的经济赔偿所得

C.私营企业的个人投资者以企业资本金为本人购买的汽车

D.个人独资企业的个人投资者以企业资金为本人购买的住房

【答案】A、D

【解析】个人因专利权被侵害获得的经济赔偿所得，按“特许权使用费所得”征收个人所得税；除个人独资企业、合伙企业以外的其他企业的个人投资者以企业资本金为本人购买的汽车，按“利息、股息、红利所得”征收个人所得税；出租汽车经营单位对出租车驾驶员采取单车承包或承租方式运营，出租车驾驶员从事客货营运取得的所得，按“工资、薪金所得”征税。

3、稿酬是个人因其作品以图书、报刊形式出版、发表而取得的所得。

对报刊、杂志、出版等单位的职员在本单位的刊物上发表作品、出版图书取得所得征税的问题明确如下：

①任职、受雇于报刊、杂志等单位的记者、编辑等专业人员，

因在本单位的报刊、杂

志上发表作品取得的所得，属于因任职、受雇而取得的所得，应与其当月工资收入合并，按“工资、薪金所得”项目征收个人所得税。

除上述专业人员以外，其他人员在本单位的报刊、杂志上发表作品取得的所得，应按“稿酬所得”项目征收个人所得税。 ②出版社的专业作者撰写、编写或翻译的作品，由本社以图书形式出版而取得的稿费收入应按“稿酬所得”项目计算缴纳个人所得税。

【政策要点】纳税人署名公开出版、发表是判断稿酬所得的关键；掌握稿酬所得、劳务报酬所得和工资,薪金所得三者之间的区别。

【相关链接】这里所说的“作品”，是指包括中外文字（文学作品）、图片（书画作品、摄影作品）、乐谱，以及其他作品等能以图书、报刊方式出版、发表的作品；“个人作品”，包括本人的著作、翻译的作品等。作者去世后，财产继承人取得的遗作稿酬，亦应征收个人所得税。

【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题和计算题。 【例题】国内某作家的一篇小说在一家晚报上连载，三个月的稿酬收入分别是3000元、4000元和5000元。该作家三个月所获得稿酬应缴纳个人所得税（ ）。 A.1316元 B.1344元

C.1568元 D.1920元 【答案】B

【解析】应以连载完成后的所有收入合并为一次计税。具体计算为：

（3000+4000+5000）×（1-20%）×20%×（1-30%）=1344（元）

（三）个人所得的费用扣除

【政策要点】个人所得税的十一项应税所得采用分项扣除费的办法，但利息、股息、红利、偶然所得及其他所得五项，不允许扣除费用。

（1）2011年9月1日后，工资、薪金所得每月费用扣除额为3500元，之前为2000元。

（2）2011年9月1日后，承包经营、承租经营所得按月减除3500元。

（3）附加费用扣除改为在1300元，总额仍为4800元。 （4）个体工商业户业主的年费用扣除改为42000元/年，即3500元/月。

（5）个人独资、合伙企业投资者本人的费用扣除改为42000元/年，即每月3500元/月。

【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题和计算题。 【例题】下列个人所得，在计算个人所得税时不得减除费用的有（）

A.利息、股息、红利所得 B.稿酬所得 C.劳务报酬所得 D.偶然所得 【答案】AD

【解析】利息、股息、红利、偶然所得及其他所得五项，不允许扣除费用。

（四）个人所得的按“次”计税 【税法规定】 （1）劳务报酬所得：

①只有一次性收入的，以取得该项收入为一次； ②属于同一事项连续取得收入的，以一个月内取得的收入为一次。

（2）稿酬所得：

①同一作品再版所得，视为另一次稿酬所得征税； ②同一作品先在报刊连载后出版（或相反），视为两次稿酬所得征税；

③同一作品在报刊上连载取得的收入，以连载完所有收入合并为一次征税；

④预付或分次支付稿酬，应合并计算为一次征税； ⑤同一作品因添加印数追加稿酬，应与以前出版、发表时取

得的稿酬合并为一次征税。

（3）特许权使用费所得：以某项使用权的一次转让取得的收入为一次。

（4）财产租赁所得：以一个月内取得的为一次。

（5）利息、股息、红利所得：以支付时取得的收入为一次。 （6）偶然所得：每次收入为一次。 （7）其他所得。

【政策要点】劳务报酬所得的“次”的规定是难点，有“次”、“月”和“区域”之分。对于当月跨地域的同一劳务报酬项目的连续性收入，规定以县（含县级市、区）为一地域，其管辖内的一个月内的劳务服务为一次；当月跨县地域的，则应分别计算。

【常见题型】本考点常见单项选择题、多项选择题和计算题。 【例题】国内某作家的一篇小说先在某晚报上连载3个月，每月取得稿酬3600元，然后送交出版社，一次取得稿酬20000元。该作家因此需缴个人所得税（ ）元。 A.416 B.3449.6 C.3752 D.4009.6 【答案】B

【解析】3600×3×（1-20%）×20%×（1-30%）+20000×（1-20%）×20%×（1-30%）=3499.6（元）

连载3个月根据税法规定按一次计算个人所得税；连载和出版社出版分属于两次，应当分别计算个人所得税。稿酬在计

算其个人所得税时，要注意减征的税收优惠。

（五）个人所得税应纳税额的计算 个人所得税应纳税额的一般计算方法： 应税项目 适用税率 应纳税额计算 1.工资薪金所七级超额累进税（每月收入-3500或 得 率 4800） ×适用税率-速算扣除数 2011年9月1日，个人所得税各项费用扣除标准为3500元。 2.个体工商户五级超额累进税生产、经营所率 得 （全年收入总额-成本、费用及损失）×适用税率-速算扣除数 （1）自2011年9月1 日起，个体工商户业主的的费用扣除标准统一确定为3500元/月。 （2）向其从业人员实际支付的合理的工资、薪金支出，允许在税前据实扣除。 （3）个体工商户在生产、经营期间借款利息支出，凡有合法证明的，不高于按金融机构同期贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。 （4）个体工商户拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。 (5) 每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 (6) 每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 3.个人独资企1.五级超额累进查账征税 业和合伙企业税率 单一独资企业： 生产经营所得 2.其费用的扣除应纳税额=应纳税所得额 投资者变更依照以下规定执×税率－速算扣除数 个人所得税汇行： 算清缴地点（1）投资者的扣两个或两个以上独资企的，需符合以除标准，由各省、业： 下相关条件： 自治区、直辖市应纳税所得额=∑各个企在上一次选择地方税务局参照业的经营所得 汇算清缴地点个人所得税法 满5 年； “工资、薪金所应纳税额=应纳税所得额上一次选择汇得”项目的费用×税率－速算扣除数 算清缴地点未扣除标准确定。 满5 年，但汇投资者的工资不本企业应纳税额=应纳税算清缴地所办得在税前扣除。 额×本企业的经营所得／企业终止经营注释： ∑各个企业的经营所得 或者投资者终投资者的生计费 止投资； 可以扣除，对个本企业应补缴的税额=本（3）投资者在人独资企业和合企业应纳税额－本企业预汇算清缴地点伙企业投资者的缴的税额 变更前5 日生产经营所得依（2）核定征税 内，已向原主法计征个人所得应纳所得税额=应纳税所管税务机关说税时，个人独资得额×适用税率 明汇算清缴地企业和合伙企业应纳税所得额=收入总额点变更原因、投资者本人的费×应税所得率 新的汇算清缴用扣除标准统一=成本费用支出额÷（1-应地点等变更情确定为42000元税所得率）×应税所得率 况。 /年（3500元/注释： 月）。 ①实行核定征税的投资 对已在利润前者，不能享受个人所得税扣除的工资应调的所有税收优惠政策； 增利润额。 ②查账征税改为核定征税（2）个人独资企的个人独资企业和合伙企业和合伙企业向业，未弥补完的亏损，不其从业人员实际得再继续弥补； 支付的合理的工③无法实行查账征收的律资、薪金支出，师事务所，经地市级地方允许在税前据实税务局批准，应根据《财扣除。 政部 国家税务总局关于（3）投资者及其印发〈关于个人独资企业家庭发生的生活和合伙企业投资者征收个费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合人所得税的规定〉的通知》中确定的应税所得率来核

在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。 （4）企业生产经营和投资者及其家庭生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关根据企业的生产经营类型、规模等具体情况，核定准予在税前扣除的折旧费用的数额或比例。 （5）个人独资企业和合伙企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出分别在工资薪金总额2%、14%、2.5%的标准内据实扣除。 （6）个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的广告费和业务宣传费用不超过当年销售（营业）收入15%的部分，可据实扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。 （7）个人独资企业和合伙企业每一纳税年度发生的与其生产经营业务直接相关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰。 （8）企业计提的各种准备金不得扣除。 定其应纳税额。各地要根据其雇员人数、营业规模等情况核定其营业额，并根据当地同行业的盈利水平从高核定其应税所得率，应税所得率不得低于25%。 4.对企事业单（1）对经营成果（纳税年度收入总额-必位承包经营、 拥有所有 要费用）×适用税率-速算承租经营所得 权：五级超额累扣除数 进税率。 （2）对经营成果不拥有所 有权：九级超额累进税率。 5.劳务报酬所三级超额累进税每次收入≤4000元： 得 率 （每次收入- 800）× 20% 每次收入＞4000元： 每次收入 × （1-20%） ×20% 每次劳务报酬的应纳税所得额＞20 000元： 每次收入 ×（1-20%） ×适用税率-速算扣除数 6.稿酬所得 20%比例税率，并每次收入≤4000元： 按应纳税额减征（每次收入-800） ×20% 30%。 ×（1－ 30%） ②每次收入＞4000元： 每次收入 ×（ l-20%）× 20% ×（ l-30%） 7.特许权使用20%比例税率 费所得 每次收入≤4000元： （每次收入- 800）×20% ②每次收入＞4000元： 每次收入×（l-20%）×20% 8.财产租赁所得 9.财产转让所（1）20%比例税率，个人出租居民住房暂减按10%。 费用扣除： 纳税人出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，以及实际开支的出租财产修缮费用（有合法凭证，以每次800元为限）。 （2）个人转租房屋取得收入征收个人所得税。 在计算财产租赁所得个人所得税时，扣除次序： ①扣除财产租赁过程中缴纳的税费； ②扣除个人向出租方支付租金； ③扣除由纳税人负担的该出租财产实际开支的修缮费用； ④减除税法规定的费用扣除标准。 即经上述减除后，如果余额不足4000元，则减去800元，如果余额超过4000元，则减去20%。 20%比例税率 ①每次收入≤4000元： （每次收入-准予扣除项目-修缮费用- 800）×20% ②每次收入＞4000元： 每次收入×（l-20%）×20% （收入总额-财产原值-合理税费）×20% 对个人财产拍卖所得征收得 个人所得税时，以该项财产最终拍卖成交价格为其转让收入额。 个人财产拍卖所得适用“财产转让所得”项目计算应纳税所得额时，纳税人凭合法有效凭证（税务机关监制的正式发票、相关境外交易单据或海关报关单据、完税证明等），从其转让收入额中减除相应的财产原值、拍卖财产过程中缴纳的税金及有关合理费用。 （一）财产原值，是指售出方个人取得该拍卖品的价格（以合法有效凭证为准）。具体为： 1.通过商店、画廊等途径购买的，为购买该拍卖品时实际支付的价款； 2.通过拍卖行拍得的,为拍得该拍卖品实际支付的价款及交纳的相关税费； 3.通过祖传收藏的，为其收藏该拍卖品而发生的费用； 4.通过赠送取得的，为其受赠该拍卖品时发生的相关税费； 5.通过其他形式取得的，参照以上原则确定财产原值。 （二）拍卖财产过程中缴纳的税金，是指在拍卖财产时纳税人实际缴纳的相关税金及附加。 （三）有关合理费用，是指拍卖财产时纳税人按照规定实际支付的拍卖费（佣金）、鉴定费、评估费、图录费、证书费等费用。 纳税人如不能提供合

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